Strona główna » "Kontrola przestrzegania przepisów prawa podatkowego" [Zanim ją kupisz, zajrzyj do środka]
A A A
Drukuj

"Kontrola przestrzegania przepisów prawa podatkowego" [Zanim ją kupisz, zajrzyj do środka]

31.08.17

Rok 2017 przyniósł zmiany zarówno w zakresie samej organizacji administracji odpowiedzialnej za pobór podatków, jak i procedur służących weryfikowaniu przestrzegania przez podatników przepisów prawa podatkowego. Są one związane z nowym modelem Krajowej Administracji Skarbowej oraz zmianami w zakresie innych aktów zawierających regulacje dotyczące procedur kontrolnych. Celem proponowanego opracowania jest przedstawienie zasad prowadzenia kontroli przestrzegania prawa podatkowego, tj. kontroli podatkowej oraz celno-skarbowej, ze wskazaniem różnic w przebiegu obu tych procedur i problemów prawnych, które występują lub mogą występować w trakcie ich stosowania. Wraz z zarekomendowaniem tej nowości osobom zainteresowanym proponujemy zapoznać się z jednym z podrozdziałów tego właśnie opracowania.

articleImage: Książki wydane nakładem Wolters Kluwer Polska

(...)

4.7.3. Prawa i obowiązki kontrolowanego

Obowiązkiem kontrolowanego w trakcie kontroli jest umożliwienie organom podatkowym kontroli prawidłowości rozliczeń podatkowych. Kontrolowany przedsiębiorca, osoba upoważniona do jego reprezentowania czy prowadzenia jego spraw, pracownik i osoby z nim współdziałające są zobowiązani umożliwić kontrolującym wykonywanie czynności kontrolnych, o których mowa w art. 286 o.p., a w szczególności umożliwić nieodpłatnie filmowanie, fotografowanie, dokonywanie nagrań dźwiękowych oraz utrwalanie stanu faktycznego za pomocą innych nośników informacji, jeżeli film, fotografia, nagranie lub informacja zapisana na innym nośniku może stanowić dowód lub przyczynić się do utrwalenia dowodu w sprawie będącej przedmiotem kontroli (art. 287 § 1 pkt 1 o.p.).

Ponadto na żądanie kontrolującego kontrolowany ma obowiązek przedstawić nieodpłatnie tłumaczenie na język polski sporządzonej w języku obcym dokumentacji dotyczącej spraw będących przedmiotem kontroli (art. 287 § 1 pkt 2 o.p.). Zakres obowiązków związanych z tłumaczeniem uległ znacznemu poszerzeniu. Obecnie podatnik ma obowiązek przedstawić tłumaczenie wszelkich dokumentów dotyczących sprawy będącej przedmiotem kontroli, czyli nie tylko dokumenty księgowe, lecz także umowy, korespondencję, materiały szkoleniowe itp. Ciężar tego obowiązku, w tym także finansowy, może być dla podatnika bardzo dotkliwy.

Od 1.01.2016 r. rozszerzeniu uległ też katalog obowiązków ciążących na kontrolowanym poprzez dodanie punktu, który określa, że kontrolowany obowiązany jest przekazać, za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznym nośniku danych, wyciąg z ksiąg podatkowych oraz dowodów księgowych zapisany w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w art. 193a § 2, jeżeli kontrolowany prowadzi księgi podatkowe przy użyciu programów komputerowych.

Czynności związane z tłumaczeniem dokumentów, a także ich przesyłaniem w formie elektronicznej kontrolowany jest zobowiązany dokonać na swój koszt.

Zgodnie z art. 287 § 3 o.p. kontrolowany ma obowiązek w wyznaczonym terminie udzielać wszelkich wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli, dostarczać kontrolującemu żądane dokumenty oraz zapewnić kontrolującemu warunki do pracy, a w tym w miarę możliwości udostępnić samodzielne pomieszczenie i miejsce do przechowywania dokumentów. Na gruncie tego przepisu da się wyinterpretować kilka obowiązków, z których – jak pokazuje praktyka – każdy może rodzić pewnego rodzaju problemy. Po pierwsze, już kwestia dostarczania żądanych dokumentów rodzi niekiedy szereg wątpliwości, stanowiąc źródło sporów pomiędzy kontrolowanym a kontrolującym. Spory dotyczą zagadnienia zakresu dokumentów, do jakich dostarczenia jest zobowiązany przez kontrolujących podatnik. Organy podatkowe często żądają przedłożenia dokumentów wraz z zestawieniami (analizami), które są niezbędne do określenia zaległości podatkowej. Jednak w żadnym przepisie nie ma obowiązku przygotowywania dla kontrolujących szczególnych zestawień, wyliczeń, raportów, a jedynie obowiązek dostarczenia dokumentów, które podatnik posiada. Jeżeli kontrolujący widzą potrzebę analizy dokumentów, zrobienia zestawienia itp., powinni wykonać to we własnym zakresie121.

Po drugie, problematyczna staje się także kwestia, jak rozumieć obowiązek udzielania wyjaśnień przez kontrolowanego. W jakich sytuacjach obowiązek ten aktualizuje się, jaki walor dowodowy mają składane wyjaśnienia, w jakiej relacji pozostają do zeznania strony? Szerzej będzie o tym mowa w rozdziale 6, w tym miejscu warto jednak podkreślić, iż w § 4 art. 287 o.p. wskazano, że obowiązki związane ze składaniem wyjaśnień spoczywają także na innych podmiotach, choć mogą mieć węższy zakres. Mianowicie reprezentant kontrolowanego, pracownik oraz osoba współdziałająca z kontrolowanym są obowiązani udzielić wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli w zakresie wynikającym z wykonywanych czynności lub zadań.

Po trzecie, zdarzało się, iż pewnego rodzaju nieporozumienia powstawały w sytuacjach, w których kontrolujący domagali się wywiązania się przez kontrolowanego z obowiązku udostępnienia samodzielnego pomieszczenia do prowadzenia kontroli. Niewątpliwie należy przyjąć, iż obowiązek zapewnienia miejsca do pracy powstaje, gdy kontrolowany ma fizyczne możliwości udostępnienia takiego pomieszczenia. Jeżeli podatnik w uzasadniony sposób odmawia zorganizowania pracownikom organu podatkowego miejsca do pracy w swojej siedzibie z uwagi na trudności logistyczne, na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów, tj. art. 285b o.p., kontrola lub poszczególne czynności kontrolne za zgodą kontrolowanego mogą być przeprowadzane w siedzibie organu podatkowego, jeżeli może to usprawnić prowadzenie kontroli lub kontrolowany zrezygnował z uczestniczenia w czynnościach kontrolnych122. Ponadto gdy podatnik nie zapewnia kontrolującym warunków umożliwiających wykonywanie czynności kontrolnych związanych z badaniem tej dokumentacji, a w szczególności nie udostępnia im samodzielnego pomieszczenia i miejsca do przechowywania dokumentów, po jego stronie powstanie obowiązek wydania, na czas trwania kontroli, za pokwitowaniem akt, ksiąg i wszelkiego rodzaju dokumentów związanych z przedmiotem kontroli oraz do sporządzania z nich odpisów, kopii, wyciągów, notatek, wydruków i udokumentowanego pobierania danych w formie elektronicznej (art. 286 § 2 pkt 2 o.p.). W przypadku niewywiązywania się przez kontrolowanego ze swoich obowiązków organowi podatkowemu przysługuje prawo zastosowania pewnych instrumentów prawnych. Po pierwsze, kontrolowany może spotkać się z sankcją ze strony kontrolujących w postaci przewidzianej przez Kodeks karny skarbowy kary za utrudnianie kontroli (art. 83 k.k.s.)123 bądź odpowiedzialnością porządkową przewidzianą w rozdziale 22 Ordynacji podatkowej. Nie zmienia to faktu, iż przykładowo niedostarczenie określonych dokumentów w związku z konkretnym wezwaniem nie oznacza jednak, że na żadnym etapie postępowania strona nie może już powoływać się na dowody, które mogą mieć znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego sprawy. Przepisy Ordynacji podatkowej nie wprowadzają bowiem instytucji prekluzji dowodowej124 i to zarówno na etapie kontroli podatkowej, jak i wszczynanego następczo postępowania podatkowego.

W toku kontroli istotne prawa kontrolowanego wynikają z przepisów regulujących przebieg kontroli, a także stanowiących konkretyzację zasad ogólnych. Zgodnie z art. 285 § 1 o.p. czynności kontrolnych dokonuje się w obecności kontrolowanego, reprezentanta kontrolowanego lub pełnomocnika, chyba że kontrolowany zrezygnuje z prawa uczestniczenia w tych czynnościach. Udział w czynnościach jest uprawnieniem kontrolowanego, a nie jego obowiązkiem, dlatego istnieje możliwość rezygnacji z tego uprawnienia125.

Oświadczenie o rezygnacji z prawa uczestniczenia w czynnościach kontrolnych składane jest na piśmie. W razie odmowy złożenia oświadczenia kontrolujący dokonuje odpowiedniej adnotacji, dołączając ją do protokołu.

W trakcie postępowania wyjaśniającego w związku z przeprowadzaniem dowodów istotne gwarancje procesowe i prawa podatnika wynikają z zasady czynnego udziału strony w toku kontroli. W tym zakresie należy wymienić:
1) obowiązek organu zawiadamiania o podejmowanych czynnościach dowodowych, takich jak przesłuchania świadków, biegłych, oględziny w ramach kontroli podatkowej (art. 289 o.p.);
2) prawo do uczestniczenia w czynnościach dowodowych podejmowanych przez organ z urzędu, w tym prawo zadawania świadkom pytań i składania wyjaśnień (art. 190 § 2 o.p.);
3) prawo inicjowania postępowania dowodowego (art. 188 o.p.);
4) obowiązek organu komunikowania o faktach znanych organowi z urzędu (art. 187 § 3 o.p.);
5) prawo do składania wyjaśnień i wypowiadania się co do dowodów gromadzonych w toku (art. 192 o.p.);
6) obowiązek organu informowania o wystąpieniu do innego organu o zajęcie stanowiska, połączony z prawem do uczestniczenia w postępowaniu prowadzonym przez organ, do którego wystąpiono o zajęcie stanowiska, wyrażenie opinii (art. 209 § 2 o.p.);
7) prawo do przeglądania akt (art. 178 § 1 o.p.), które może być realizowane na każdym etapie prowadzonego postępowania i tylko strona decyduje, w jakim zakresie (np. co do poszczególnego dowodu czy całych akt sprawy) z niego skorzysta126.

Warto zwrócić uwagę iż przepis art. 289 o.p., przewidujący obowiązek powiadomienia kontrolowanego lub osoby przez niego upoważnionej o miejscu i terminie przeprowadzenia określonych dowodów, na przestrzeni lat został zmodyfikowany. W swoim pierwotnym brzmieniu stanowił, że kontrolowanego zawiadamia się o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłego lub z oględzin nie później niż bezpośrednio przed podjęciem tych czynności. Nowelizacją ustawy o swobodzie działalności gospodarczej zmieniono tę regulację i w stanie prawnym obowiązującym do końca 2015 r. kontrolowanego lub osobę go reprezentującą zawiadamiało się o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków czy opinii biegłych przynajmniej na trzy dni przed terminem ich przeprowadzenia, a dowodu z oględzin nie później niż bezpośrednio przed podjęciem tych czynności. Od 1.01.2016 r. przepis ten określa, że kontrolowanego zawiadamia się o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków lub opinii biegłych przynajmniej na trzy dni przed terminem ich przeprowadzenia, a dowodu z oględzin nie później niż bezpośrednio przed podjęciem tych czynności. Jednocześnie z treści § 2 art. 289 o.p. wynika, że przepisu § 1 nie stosuje się, jeżeli kontrolowany jest nieobecny, a okoliczności sprawy uzasadniają natychmiastowe przeprowadzenie dowodu.

Ponadto istotnym gwarancyjnym uprawnieniem strony jest możliwość złożenia zastrzeżeń do protokołu kontroli (art. 291 o.p.). Kontrolowany w trakcie kontroli może korzystać ze środków prawnych dyscyplinujących organy do zgodnego z prawem działania, tj. ponaglenia oraz sprzeciwu.

Z uczestniczeniem w toku kontroli wiąże się także obowiązek kontrolowanego. Co do zasady bowiem korzystanie z pełnomocnika jest prawem kontrolowanego, natomiast w pewnych sytuacjach stanie się jego obowiązkiem. Kontrolowany jest mianowicie obowiązany ustanowić pełnomocnika na wypadek swojej nieobecności w czasie kontroli, jeżeli nie ustanowił pełnomocnika ogólnego lub szczególnego (art. 284 § 1 o.p.).

Przypisy:
121 D. Strzelec, Obowiązki podatnika w trakcie kontroli, M. Pod. 2005/9, s. 9.
122 D. Strzelec, Kontrola i postępowanie…, s. 20–21.
123 A. Mariański, S. Kubiak, Odpowiedzialność porządkowa i karna skarbowa pełnomocnika podatnika, Pr. i Pod. 2008/9, s. 23–26.
124 Wyrok NSA z 10.06.2011 r., I FSK 960/10, LEX nr 990024.
125 D. Malinowski, A. Dąbrowski, E. Szot, Ł. Blak, Postępowanie..., s. 65.
126 Wyrok NSA z 6.09.2007 r., II FSK 110/07, LEX nr 377583.

  

Więcej na ten temat przeczytasz także w artykule opublikowanym w sierpniowym numerze Przeglądu Podatkowego: dr hab. Dariusz Strzelec - Skuteczność pełnomocnictwa złożonego w trakcie kontroli podatkowej lub celno-skarbowej.

31.08.17
Zobacz wszystkie materiały pochodzące z: Wolters Kluwer Polska SA
Zapisz się na newsletter
Serwis Pomocy